Камеральная проверка декларации по НДС: подтверждаем правомерность вычета
Как известно, каждая налоговая декларация подвергается камеральной проверке. А если это декларация по НДС, и в ней заявлен налог к возмещению, инспекторы будут изучать ее с особой пристрастностью. В этой статье Альбина Островская, ведущий налоговый консультант консалтинговой компании «Такс Оптима», рассмотрит некоторые нюансы, которые следует знать бухгалтерам, чтобы избежать неприятных «сюрпризов» при камеральной проверке декларации по НДС. В частности, речь пойдет о том, в каких случаях налоговики вправе запросить у компании документы, подтверждающие вычеты, а также о том, какие требования контролеров являются незаконными и могут быть оспорены в суде.
 Но для начала несколько слов о нововведении, которое будет применяться с 2010 года. А именно: о заявительном порядке возмещения НДС. Предполагается, что благодаря новому порядку, можно будет вернуть налог задолго до окончания срока проверки декларации. Однако воспользоваться этой «поблажкой» смогут лишь крупнейшие налогоплательщики, а также компании, имеющие банковскую гарантию. Подробности — в одной из ближайших статей.
Настоящая статья адресована всем остальным плательщикам НДС, которых, вероятно, будет большинство. Для них в следующем году сохранится действующий порядок возмещения налога. То есть получить из бюджета заплаченный налог можно будет только по итогам камеральной проверки декларации. Об основных правилах, которым подчиняется такая проверка, можно прочитать в статье «Проверки. Что надо знать про «камералку». Здесь же мы вкратце напомним лишь некоторые общие моменты, и подробно рассмотрим особенности проверки декларации по НДС.
Когда ИФНС вправе требовать документы на вычет
Итак, по общему правилу, на проверку декларации отводится три месяца с момента ее представления (п. 2 ст. 88 НК РФ). Основное назначение проверки — выявить, совершил или нет налогоплательщик налоговое правонарушение.
Многие бухгалтеры привыкли, что при камеральной проверке инспекция запрашивает кипы бумаг. Однако, далеко не всегда контролеры имеют на это право. Потребовать документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ вычеты, налоговики могут только в том случае, если проверяют декларацию, в которой сумма НДС заявлена «к уменьшению». Этот вывод следует из пункта 8 статьи 88 НК РФ. Соответственно, если сумма НДС указана «к уплате», то инспекция не должна запрашивать документы, обосновывающие вычеты.
Впрочем, большинство налоговиков с этим выводом не соглашаются. Аргументируя свою позицию, контролеры ссылаются на ряд норм Налогового кодекса. Так, согласно пункту 1 статьи 31 НК РФ, инспекторы вправе требовать документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов. А в пункте 1 статьи 93 НК РФ сказано: «должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов».
Таким образом, вопрос о том, должна ли компания представлять документы, подтверждающие вычет НДС, если по декларации налог заявлен «к уплате», на практике вызывает многочисленные споры. К счастью, арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщиков (см., например, постановление ФАС Московского округа от 03.11.09 № КА-А40/11367-09).
Минфин России также занимает сторону компаний. Так, в письме от 27.12.07 № 03-02-07/2-209 специалисты финансового ведомства пояснили, что налоговики имеют право требовать документы, подтверждающие вычет НДС, лишь в том случае, если в декларации сумма НДС указана «к уменьшению». ФНС России отреагировала на это разъяснение следующим образом: направила письмо министерства нижестоящим налоговым органам «для сведения» (письмо от 17.01.08 № ШС-6-03/24).
Какие документы могут запросить налоговики
По мнению Минфина России, налоговики могут запросить любые документы, обосновывающие заявленные суммы вычетов (письмо от 11.01.09 № 03-02-07/1-1). Такой вывод чиновники обосновывают тем, что перечень подтверждающих вычет документов, предусмотренный статьей 172 НК РФ, не является закрытым.
Однако, ограничения все же существуют. Но сначала остановимся на документах, которые налоговики могут запросить, руководствуясь нормами Налогового кодекса. Так, в главе 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ приводятся документы, на основании которых у налогоплательщиков возникает право на вычет. Прежде всего, это счета-фактуры, ведь в подавляющем большинстве случаев именно они служат основанием для вычета (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Если речь идет о командировочных расходах, для того, чтобы обосновать вычет, понадобятся и другие документы (авансовый отчет, проездные билеты, кассовые чеки и т.д.).
Поскольку право на вычет НДС возникает при принятии товаров (работ, услуг) к учету на основании первичных документов, то налоговики имеют право потребовать и «первичку».
Все другие документы (договоры, справки, разрешения и т.п.) не влияют на возможность принять НДС к вычету, поэтому налоговики не должны их запрашивать. Данный вывод подтвердил Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.04.08 № 15333/07. Судьи отметили, что затребованные документы должны иметь отношение к предмету проверки.
А вот относительно книги покупок и книги продаж ситуация неоднозначная. Они не являются документами, подтверждающим право на вычет НДС. Однако, если компания откажется представить книги покупок и книги продаж, она столкнется с претензиями контролеров. Заметим, что в судебной практике имеются противоречивые решения по данному вопросу. Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 16.12.08 № А69-1860/08-8-Ф02-6399/08 отметил, что налоговики в ходе камеральной проверки декларации, с заявленной к возмещению суммой налога, вправе потребовать книгу покупок. А вот ФАС Московского округа решил спор в пользу налогоплательщика, указав, что книга покупок не относится к первичным документам (постановление от 26.02.08 № КА-А40/602-08).
Кроме того, на практике инспекторы нередко требуют представлять учетные регистры. Минфин России в письме от 02.05.07 № 03-02-07/1-209 поддержал эту позицию контролеров, заявив, что регистры бухгалтерского и налогового учета относятся к документам, обосновывающим вычет по НДС. На наш взгляд, мнение чиновников небесспорно. Пример судебного решения, в котором арбитры признали незаконным подобное требование налоговиков — постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.12.06 № Ф04-8388/2006(29363-А45-42).
Требование, составленное после окончания срока проверки, можно не исполнять
Могут ли налоговики запросить документы, подтверждающие вычет НДС, после того, как истек трехмесячный срок, отведенный на камеральную проверку декларации?
На этот вопрос специалисты Минфина России ответили так: налоговый орган вправе истребовать документы, необходимые для проведения камеральной проверки, только в ходе ее проведения (письмо от 18.02.09 № 03-02-07/1-75). Однако далее авторы письма сделали оговорку: если необходимо получить дополнительные доказательства, подтверждающие факт совершения правонарушения (или его отсутствия), ИФНС вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, в частности истребовать документы в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ.
Однако, заметим, что законодатель установил ограничения на проведение таких мероприятий. Во-первых, они могут осуществляться в срок, не превышающий один месяц (п. 6 ст. 101 НК РФ). Во-вторых, дополнительные мероприятия проводятся для уточнения фактов, обнаруженных в ходе налоговой проверки. То есть эти мероприятия должны уточнять факты, уже выявленные при проверке (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.08 № Ф08-1091/08-397А).
До настоящего времени судебная практика по вопросу о том, должна ли компания исполнять требование, направленное после окончания срока камеральной проверки, складывалась неоднозначно. Недавно эту проблему разбирал Президиум ВАС РФ. Спор возник из-за того, что компания не стала направлять налоговикам подтверждающие документы, запрошенные через год после подачи декларации. На этом основании проверяющие отказали организации в вычете. Судьи первой, апелляционной и кассационной инстанций поддержали инспекторов. «Тройка» судей ВАС РФ передала этот спор на рассмотрение Президиума этого суда (определение от 24.09.09 № ВАС-10349/09), который отменил решения нижестоящих судов. То есть фактически Президиум ВАС РФ согласился с тем, что налоговики не вправе истребовать документы после окончания камеральной проверки (текст и реквизиты постановления пока не обнародованы).
Оформление результатов камеральной проверки
Итак, камеральная проверка осуществляется на основании полученных от компании и имеющихся у налогового органа документов. Если по ее результатам контролеры не обнаружили никаких нарушений, они не должны составлять ни акт, ни справку (письмо УФНС России по г. Москве от 18.09.08 № 19-11/088506). Чтобы вынести решение о возмещении НДС (естественно, такое решение принимается, если не выявлено нарушений), у налоговиков есть семь дней после завершения проверки (п. 2 ст. 176 НК РФ). О принятом решении инспекторы обязаны в течение пяти дней письменно проинформировать компанию.
Если же проверяющие обнаружили нарушения, то в течение 10 дней после окончания проверки они должны составить акт (п. 5 ст. 88 НК РФ, п. 1 ст. 100 НК РФ). Далее организации дается время на подготовку возражений – 15 дней со дня получения акта (п. 6 ст. 100 НК РФ). После истечения этого срока, у инспекции есть 10 дней на то, чтобы принять решение о привлечении (или об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 1 ст. 101 НК РФ). В течение пяти дней инспекция должна письменно сообщить организации о своем решении (п. 9 ст. 101 НК РФ).
По декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению, одновременно с указанным решением выносится одно из следующих решений:
— о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению;
— об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению;
— о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.
Как видим, Налоговый кодекс устанавливает четкие сроки для принятия решений по проверке. Между тем, существует любопытное письмо столичных налоговиков, в котором сказано, что максимальный срок вынесения решений по результатам камеральной проверки декларации по НДС в случае выявления нарушений законодательства может составлять до шести месяцев с даты подачи декларации (письмо УФНС России по г. Москве от 18.09.08 № 19-11/088506). Впрочем, специалисты налоговой службы никак не обосновали этот вывод. Возможно, авторы письма отразили сложившуюся практику.
Нет оснований для отказа в вычете, если его окончательная сумма определена верно
Вопрос о нарушениях, которые могут быть выявлены в ходе камеральной проверки декларации по НДС, заслуживает отдельного разговора. В этой статье мы остановимся только на одной ситуации: могут ли возникнуть проблемы с возмещением НДС, если организация окончательную сумму налога посчитала верно, но часть этой суммы не указала в «расшифровочной» строке?
Недавно с такой проблемой столкнулся один из наших клиентов. В строке 230 раздела 3 декларации по НДС бухгалтер не отразил сумму налога, предъявленную при капстроительстве подрядчиками. Инспекция потребовала представить уточненную декларацию, и пригрозила отказом в возмещении НДС. Правомерны ли действия ИФНС?
Нет, не правомерны и вот почему. Прежде всего, уточненная декларация представляется в случае обнаружения налогоплательщиком факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате (п. 1 ст. 81 НК РФ). То есть, во-первых, «уточненку» организация подает не по требованию налоговиков, а только в том случае, если она сама обнаружит недочеты в ранее поданной декларации. Во-вторых, обязанность представить уточненный отчет возникает только в том случае, если обнаруженные недочеты привели к занижению налога. В данной ситуации незаполнение «расшифровочной» строки не повлекло за собой занижение налога, подлежащего уплате в бюджет.
Статья 88 НК РФ четко определяет порядок действий налоговиков, если они обнаружили ошибки в декларации или несоответствия сведений в документах. В этом случае инспекторы должны сообщить налогоплательщику о выявленных недочетах и потребовать представить пояснения или внести соответствующие исправления. Но в рассматриваемой ситуации вряд ли можно говорить о том, что компания допустила ошибки в декларации, или, о том, что имеются противоречия между сведениями. Таким образом, налоговики могли бы отказать в возмещении НДС, если бы компания неверно определила сумму налога, заявленного к возмещению. А незаполнение «расшифровочной» строки в декларации само по себе не свидетельствует о том, что сумма возмещения посчитана ошибочна.
|
