|
Компании, которые с будущего года хотели бы применять «упрощенку», уже сейчас могут подавать в инспекцию соответствующее заявление. В настоящей статье Альбина Островская, ведущий налоговый консультант консалтинговой компании «Такс Оптима», рассказывает налогоплательщикам о некоторых нюансах и сложностях, с которыми будущие «упрощенцы» могут столкнуться при переходе.
Об уведомительном порядке
Как известно, организации, которые планируют с 2010 года перейти с общей системы налогообложения на упрощенную, должны подать в налоговую инспекцию заявление. Сделать это нужно с 1 октября по 30 ноября текущего года. Обратите внимание: не каждая организация, которая «вписывается» в УСН по доходам, количеству работников и стоимости ОС, может перейти на «упрощенку». Есть ряд других ограничений, которые перечислены в главе 26.2 Налогового кодекса (например, не могут применять УСН организации, имеющие филиалы).
Существует рекомендованная форма заявления о переходе на УСН. Она содержится в приложении к приказу МНС России от 19.09.02 № ВГ-3-22/495 и до текущего момента не менялась. Поскольку форма рекомендованная, а не обязательная к применению, то организации вправе подать заявление в произвольной форме. Но, учитывая, что в заявлении указывается определенная информация, лучше все же использовать рекомендованный вариант.
Указанным выше приказом утверждены также формы уведомлений о возможности (либо невозможности) применять упрощенную систему налогообложения. Это означает, что на практике налоговые органы при получении заявления рассматривают его и выносят решение: разрешить или не разрешить организации переходить на «упрощенку». Однако нормами Налогового кодекса предусмотрен уведомительный, а не разрешительный порядок перехода на УСН. Данный вывод подтверждает и судебная практика (Постановления ФАС Поволжского округа от 24.02. 09 по делу № А55-9199/2008, ФАС Уральского округа от 12.05.08 № Ф09-2639/08-С3).
Поэтому даже если вы получите из ИФНС уведомление о невозможности применять спецрежим (при соблюдении всех условий, необходимых для применения «упрощенки»), вы можете переходить на УСН. При этом следует проверить себя — внимательно прочитать уведомление и узнать причины отказа. Ведь они могут быть обоснованы.
Расчет лимита и полученные авансы
В заявлении налогоплательщики должны обязательно сообщить о размере доходов за девять месяцев текущего года; о средней численности работников за указанный период; об остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов по состоянию на 1 октября текущего года. Для применения с 2010 года упрощенной системы налогообложения доход налогоплательщика за 9 месяцев 2009 года не должен превышать 45 млн. руб. (п. 2.1 ст. 346.12 НК РФ). Под «доходом» подразумевается не только доход от реализации, но и внереализационные доходы. При этом сумму доходов нельзя уменьшать на расходы (см., например, Определение ВАС РФ от 06.05.08 № 5686/08, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.02.08 № Ф03-А51/08-2/247).
Если с учетом дохода за 4-й квартал 2009 года годовая сумма составит больше 45 млн. руб., то это обстоятельство никак не отразится на возможности применять упрощенный режим налогообложения с 1 января 2010 года.
Вопрос при определении предельной величины дохода вызывают только полученные авансы. Учитывать ли при расчете авансы, отгрузка в счет которых будет осуществляться после 30 сентября 2009 года? Давайте разберемся.
В Налоговом кодексе превышать лимит не должны доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 НК РФ. Это доходы от реализации и внереализационные доходы. Авансы к доходам не относятся до тех пор, пока не будет осуществлена отгрузка в счет этих авансов. Правда, это правило касается тех, кто определяет налог на прибыль методом начисления (подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Поэтому такие компании при расчете дохода не должны учитывать непогашенные до 30 сентября 2009 года авансы.
Учет полученных авансов
На дату перехода на «упрощенку» у компаний наверняка будут «незакрытые» авансы, причем, как полученные от покупателей, так и выданные поставщикам. Что с ними делать?
Об авансах, полученных от покупателей до перехода на «упрощенку», говорится в подпункте 1 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ. Там сказано, что эти суммы нужно включить в налоговую базу на дату перехода, то есть обложить налогом. Но каким налогом: единым или налогом на прибыль? Четкого ответа на этот вопрос в НК РФ не содержится. Однако можно предположить, что речь идет об обложении единым налогом при «упрощенке», так как указание «на дату переходного периода» свидетельствует о том, что авансы нужно включать в налоговую базу 1 января 2010 года. Подтверждением тому являются и письма УМНС по г. Москве от 23.06.03 № 21-09/33520, от 02.02.04 № 24-11/06244.
Учет выданных авансов
А как при переходе быть с авансами, которые вы перечислили поставщикам, если поставщики до 1 января 2010 года не выполнят свои обязательства по поставке вам товаров (оказанию услуг, выполнению работ)? Эти суммы на момент перехода на «упрощенку» не были включены организацией в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Поэтому справедливо было бы отнести их на расходы позже. Но в какой момент? Ответ на этот вопрос содержится в подпункте 4 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ. Там сказано, что авансы признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления.
Это означает, что организация должна составить для себя список непогашенных поставщиками авансов по состоянию на 1 января 2010 года, и отслеживать их погашение. После выполнения поставщиками отгрузок в счет этих авансов «упрощенец» включает эти суммы в расходы при исчислении единого налога. Правда, при этом не надо забывать основные правила признания расходов при упрощенной системе налогообложения. Например, что стоимость покупных товаров учитывается в расходах по мере реализации этих товаров (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Восстановление НДС по выданным авансам
В связи с тем, что с 2009 года у организаций появилось право на вычет НДС, уплаченного в составе авансов, возникает вопрос: если будущий «упрощенец» воспользовался этим правом, то должен ли он впоследствии восстанавливать НДС? Ведь если бы организация на момент получения от поставщика товара (работ, услуг), то есть на момент отражения вычета, применяла общую систему налогообложения, то ей бы пришлось восстановить ранее принятый к вычету НДС (этого требует подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ). Но в нашем случае организация в момент получения товара применяет «упрощенку», а значит, формально она не должна восстанавливать НДС.
Правда, если стороны решат произвести перерасчет, в результате которого сумма НДС будет возвращена вам поставщиком, то можно говорить об изменении условий договора. Значит, на основании того же подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ организации придется восстановить НДС. И сделать это нужно в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий.
Вычет НДС по полученным авансам
Другой вопрос, который встает перед будущими упрощенцами: куда деть НДС, ранее исчисленный с полученных авансов? К вычету, как это было бы при применении ОСН, налоговики его принять не разрешат, поскольку право на вычет возникает на момент отгрузки и при условии, что организация является плательщиком НДС. Это следует из положений статей 171-172 Налогового кодекса. А в нашем случае отгрузка придется на период применения «упрощенки», когда компанию уже не является плательщиком НДС. Поэтому налоговики считают, что право на вычет НДС, исчисленного с авансов, у компаний не возникает. Такая позиция выражена, например, в письмах ФНС России от 24.11. 05 № ММ-6-03/988@, УФНС России по Московской области от 26.02.07 № 23-26/0252.
Но в этих же письмах чиновники рассматривают вариант, когда организация решает осуществить перерасчет с покупателем, перечислившим авансовый платеж с НДС, внеся изменения в договор. И в результате такого перерасчета сумму НДС, полученную организацией в составе аванса, она возвращает покупателю. В принципе, такие действия логичны, ведь аванс покупатель перечислил до того, как продавец стал «упрощенцем». Тогда как сама отгрузка была произведена уже в период применения продавцом «упрощенки». Следовательно, можно говорить о том, что сумма аванса была завышена.
В такой ситуации НДС, исчисленный с аванса, как утверждают чиновники, принимаются к вычету в последнем налоговом периоде перед переходом на упрощенную систему налогообложения. Правда, авторы письма делают акцент на том, что к тому моменту покупатель должен вернуть компании НДС.
Заметим, что эти разъяснения были даны чиновниками до поправок в статью 346.25 НК РФ, вступивших в силу с 1 января 2008 года. Внесенные в эту статью изменения законодательно зафиксировали позицию налоговиков. Согласно корректировкам, вычет возможен только в случае возврата НДС покупателям (п. 5 ст. 346.25 НК РФ). При этом налог ставится к вычету в последнем налоговом периоде, предшествующем месяцу перехода компании на упрощенную систему налогообложения.
Поэтому если раньше организации могли в судебном порядке доказать свое право на вычет даже при отсутствии перерасчета и возврата НДС покупателям, то теперь их шансы сведены к нулю. Кстати, если вы вернете НДС покупателям, то в налоговую базу нужно включить авансы за минусом возвращенного НДС (письмо Минфина России от 22.06.04 № 03-02-05/2/41).
|
